Виплата зарплати нерезиденту може бути контрольованою операцією

Міністерство фінансів України листом № 11420-08-63/2874 від 01.02.2019 року розглянуло звернення Державної фіскальної служби України N 60/4/99-99-15-02-02-13 від 08.01.2019 р. стосовно правомірності віднесення виплати (нарахування) заробітної плати фізичних осіб – нерезидентів до операцій, які підпадають під визначення контрольованих.

На підставі аналізу норм законодавства України, включаючи Податковий кодекс Україні, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», інші Накази Міністерства Фінансів України, Міністерство фінансів України прийшло до висновку, що операції з виплати (нарахування) заробітної плати фізичним особам - нерезидентам можуть бути віднесені до контрольованих операцій.

У цьому випадку за цими операціями необхідно подавати звіт про контрольовані операції та готувати Документацію з Трансферного ціноутворення щодо обґрунтування відповідності цін в зазначених операціях правилу «витягнутої» руки. Водночас Міністерство фінансів України наголошує, що будь-які детальні висновки з цього питання необхідно надавати лише за результатами детального вивчення умов, аналізу суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та первинних документів.

Лист Міністерства фінансів № 11420-08-63/2874 від 01.02.2019 про визнання окремих операцій контрольованими:

Відповідно до підпункту 39.2.1 ПКУ, для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими є господарські операції, що впливають на об'єкт оподаткування платника податку і здійснюються:

• з пов'язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 ПКУ;
• зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;
• з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 ПКУ, або які є резидентами цих держав;
• з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи;
• господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Також відповідно до підпункту 39.2.1.4 ПКУ господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об'єкт оподаткування податком на прибуток підприємств, зокрема, але не обмежуючись наступними:

• операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;
• операції з надання послуг;
• операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об'єктами інтелектуальної власності;
• фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;
• операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;
• операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Відповідно до підпункту 14.1.122 ПКУ нерезиденти - це:

1. Іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;
2. Дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;
3. Фізичні особи, які не є резидентами України.

Відповідно до підпункту 14.1.84 ПКУ інші терміни для цілей розділу III використовуються у значеннях, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства.

Відповідно до пункту 44.2 ПКУ для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.99 року, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Витрати на оплату праці найманих працівників включаються до складу витрат звітного періоду.

Відповідно до підпункту 134.1.1 ПКУ об'єктом оподаткування для цілей податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Підпунктом 39.2.1.7 ПКУ визначено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 ПКУ, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

• річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
• обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Таким чином, якщо одночасно виконуються вищевказані умови, операції з виплати (нарахування) заробітної плати фізичним особам - нерезидентам можуть вважатися контрольованими для цілей статті 39 ПКУ, а отже відповідно до підпункту 39.4.2 ПКУ такі операції необхідно включати у звіт про контрольовані операції.

Водночас необхідно наголосити, що будь-які детальні висновки щодо віднесення конкретних господарських операцій до контрольованих надаються лише за результатами детального вивчення умов, аналізу суттєвих обставин здійснення відповідних операцій та первинних документів.